Pozitív döntés a határmenti kereskedőknek

Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.

Alaposan felbolygatta a határmenti kereskedelemet a NAV az utóbbi években végzett ellenőrzéseivel. A tét óriási: hazánk nem uniós határai mentén számos vállalkozás fő bevételi forrását jelentik azok az Unión kívüli országokban honos vevők, akik a vásárlásaikat a külföldi utast megillető áfa mentességre hivatkozással intézték.

Az adóhatóság szabálytalannak minősítette az áfa mentesség alkalmazását arra hivatkozással, hogy a megvásárolt termékek mennyisége, a vásárlások ismétlődő jellege alapján a külföldi utas áfa mentessége nem alkalmazható és a vámolás elmaradása miatt az export után járó áfa mentesség is kizárt. A Szegedi Törvényszék ítélete szerint az adóhatóság jogszerűtlenül döntött, ugyanakkor könnyen lehet, hogy ezzel még nincs vége: a NAV a Kúriához fordulhat az ítélettel szemben. Tekintsük át, melyek a Bakati ítélet azon megállapításai, amelyek a magyar bíróság döntését is befolyásolták!

Egy pontatlan fogalom sok fejfájást okoz.

Legrövidebben talán így lehetne meghatározni a vita kiindulópontját. Az Áfa törvény szerint[i] csak a külföldi utas személyi vagy útipoggyászának részét képező árukra alkalmazható az adómentesség. Azt viszont sem az Áfa törvény, sem az annak alapját képező uniós irányelv[ii] nem határozza meg, hogy mit kell személyi vagy útipoggyász alatt érteni. Nincs felső mennyiségi- vagy értékhatár sem, így kérdéses, hogy pl. vevőnként nyolc póló, három mobiltelefon, 20 csomag kávé még beleférhet-e.

Korábban az adóhatóság maga is széles határok között mozogva kereste ezen fogalmak értelmezésének módját, ennek során a gyakorlata alapvetően megváltozott. Ismert pl. olyan 2016. évben született másodfokú döntés, ahol a fellebbezést elbíráló adóhatóság azt állapította meg, hogy törvényi definíció hiányában nem lehet egzakt módon meghatározni, hogy mi az a határ, amely felett már kereskedelmi mennyiségről kell beszélni és emiatt a külföldi utas áfa mentessége nem alkalmazható. Utóbb a NAV igyekezett a hiányzó fogalom meghatározást a vámszabályok segítségével pótolni. A turistaforgalom vámkönnyítéseiről szóló nemzetközi egyezményben[iii], illetve az uniós vámjogban[iv] használt személyes poggyász meghatározását tekintette irányadónak, ez pedig alkalmi jelleget, személyes célú felhasználást vagy ajándékozást tételez fel, a kereskedelmi célú vásárlás kizárt. Az adóhatóság szerint a kereskedelmi cél fennállását – törvényi definíció hiányában – a szavak köznapi jelentéséből kiindulva lehet megállapítani. Így a ha vásárlás ismétlődő jellege, a termékek mennyisége kereskedelmi célra utal, az kizárja, hogy a megvásárolt termékek személyi vagy útipoggyász részének minősüljenek. A szavak általánosan elfogadott jelentésére támaszkodás, illetve a vámjogi fogalmak figyelembe vétele egyébként a korábbi magyar joggyakorlattól sem idegen, ismert ugyanis olyan kúriai döntés, ami szintén ezt erősíti meg.  Az adóhatósági állásponttal szemben felhozható, hogy a vám- és az adójogszabályok ebben a tekintetben nem utalnak egymásra, másrészt az, hogy pusztán a szavak általános jelentésére támaszkodva fennáll az eltérő jogalkalmazás veszélye, ami a jogbiztonság és a bizalomvédelem uniós szinten is elismert elve ellen hat.

Az Európai Bíróság egyértelművé tette: ha nincs kifejezett utalás arra, hogy valamilyen uniós előírás jelentését a tagállami jogok szerint kell értelmezni, akkor az uniós jog egységes alkalmazása érdekében az adott rendelkezést az egész Unióban önállóan és egységesen kell értelmezni. Ha nincs uniós jogon alapuló definíció sem, akkor  az előírásokat nem pusztán a szavak általános jelentése szerint kell értelmezni, hanem figyelembe kell venni az előírások szövegkörnyezetét is. Az irányelv a külföldi utas áfa mentesség potenciális címzettjeiként a természetes személyeket határozza meg, ezért a kereskedelmi célú kivitel esetében ez az áfa mentességi cím nem használható. A külföldi utas áfa mentességének megítélése során a vámszabályok előírásait viszont nem lehet figyelembe venni, mivel az adó- és az vámszabályok között szerkezetbeli, tárgybeli és célkitűzésbeli különbségek vannak.

Létezhet-e export értékesítés vámalakiságok nélkül?

Ezt az önmagában is érdekes kérdést tovább színesíti az a körülmény, hogy a külföldi vevők kifejezetten a külföldi utas áfa mentességet akarták alkalmazni, a termékexportra nem is hivatkoztak, kiviteli vámeljárást nem kértek.

A kérdés gyökere a határmenti kereskedelem gyakorlatából adódik: a külföldi vevő eleve úgy vásárol, hogy kéri a külföldi utas áfa mentesség érvényesítéséhez szükséges visszaigénylő lap kiállítását az eladótól, de az áfával növelt árat fizeti meg. Ha a vámhatóság a határon a visszaigénylő lapot leigazolja, a külföldi utas ennek bemutatásával az eladótól visszakapja a korábban megfizetett áfát.  Az általános gyakorlat pedig azt mutatja, hogy a vámhatóság – érték- és mennyiségi adatoktól függetlenül – hitelesítette a visszaigénylő lapot. Így a külföldi vevőt nem érte olyan hatás, ami miatt a külföldi utas áfa mentessége helyett az export áfa mentesség alkalmazása (és a vámkezeltetés) számára felmerült volna. Az eladó pedig nem tagadhatja meg a visszaigénylő lap kiállítását, ha a vevő azt kéri. Ugyanakkor a NAV az eladó oldalán állapított meg szabálytalanságot, jóval az ügylet (és az áfa visszafizetése) után, és az eladó terhére írta elő az adókülönbözetet.

A kérdés azonban már a Bakati ügy előtt felmerült. Egy 2016-os kúriai ítélet is kimondta, hogy a külföldi utas áfa mentesség elvetése esetén is meg kell vizsgálni azt, hogy az export áfamentesség feltételei fennállnak-e. Az adóhatóság nyilván ennek az ítéletnek köszönhetően vizsgálta a későbbi eljárásai során az export áfa mentesség alkalmazhatóságát, de rendre arra a megállapításra jutott, hogy a vámalakiságok elmaradása miatt a termékexport sem valósulhatott meg. A vámolás elmaradását olyan csalárd magatartásnak értékelte, amelyben az eladó és a külföldi vevő is érdekelt volt: a külföldi vevők a saját országuk közterheit akarták elkerülni, az eladó pedig a saját forgalmát akarta növelni azzal, hogy kereskedelmi célú értékesítés esetén is a külföldi utas áfa mentesség szabályait alkalmazták. Az adóhatósági álláspont szerint így már nem csak arról volt szó, hogy valamilyen formai előírás nem teljesült, hanem a felek az ügylet valódi jellegét akarták leplezni.  Az adóhatósági álláspont kritikájaként elmondható, hogy nem vette figyelembe azt, hogy az Európai Bíróság már korábban is kimondta, a vámalakiságok nem részei a termékexport irányelvben meghatározott fogalmának, illetve azt sem, hogy az irányelv fogalmai objektív – tartalmi jellegűek.

A Bakati ítélet szerint az export adómentességhez a kivitelt, vagyis az Unió területének elhagyását kell igazolni, ez a termékexport egyik tartalmi eleme a tulajdonosként való rendelkezés átengedése mellett. Ezzel szemben a kiviteli vámeljárás olyan alaki kötelezettség, ami nem a hozzáadottértékadó-rendszer, hanem a vámszabályozás alá tartozik. Mivel a külföldi utas áfa mentesség az export áfa mentesség egy speciális esete, ezért ha a speciális többletfeltételek nem teljesülnek, attól még a termékexport címén fennálló adómenetesség alkalmazható lehet. Ennek nem feltétele, hogy a felek bármilyen módon hivatkozzanak erre, az irányelv termékexport fogalma ugyanis objektív jellegű, ha annak tartalmi elemei megvalósultak, az export adómentességet alkalmazni kell.

Történt-e adókijátszás?

Az adóhatóság szerint adókijátszást jelent, ha az eladó észleli a kereskedelmi célú vásárlás tényét, ennek ellenére alkalmazza a külföldi utas áfa mentesség szabályait. Ezzel az eladó közreműködik abban, hogy a vevői elkerüljék a saját országuk közterheit, másrészt a saját forgalmát a versenytársai kárára növeli azzal, hogy jogellenesen lehetővé teszi a vevők számára kedvező (adómentességhez vezető) vásárlás lehetőségét. Az eladó adóelőnyhöz is jutott azzal, hogy a fizetendő adóját a külföldi vevők vásárlásaira tekintettel csökkentette. Az adóhatóság szerint az eladónak az adott körülmények ismeretében két lehetősége lett volna: a termékexport szabályai szerint jár el, vagy az adóbevallásában nem csökkenti a külföldi utas áfa mentesség címén a fizetendő adóját. Az adóhatóság álláspontja viszont nem volt tekintettel a fogyasztás helye szerinti adóztatás elvére, valamint arra, hogy az adósemlegesség elve alapján az export adómentességet alkalmazni kell, ha annak tartalmi előfeltételei megvalósultak.

A Bakati ítélet szerint az adókijátszást nem lehet globálisan értékelni. A mérlegelendő szempont az, hogy a közös hozzáadottértékadó-rendszer működését (azaz a magyar vagy az Uniós költségvetés) sértette-e az adózási gyakorlat. Önmagában az, hogy a csalárd magatartás az Unión kívül történt, még nem zárja ki a közös hozzáadottértékadó-rendszer sérelmét. Ugyanakkor ha a termékexport feltételei megvalósultak az ügylet kapcsán és emiatt nem kell áfát fizetni, akkor nem áll fenn az adókijátszás kockázata. Ezen nem változtat az sem, hogy az eladó esetlegesen jogellenesen alkalmazta a külföldi utas áfa mentesség szabályait és az sem, hogy ezzel a versenytársai kárára növelte a saját forgalmát. A termékexport ugyanis ettől függetlenül megvalósult, és ez adómentességet eredményez.

Hol tartunk most?

A felmerült jogkérdés összetettségét jól jelzi, hogy a Szegedi Törvényszék az ítélet meghozatala után több azonos tényállású peres eljárását is felfüggesztett a közigazgatási perrendtartásról szóló törvény mintaperre vonatkozó szabályai szerint. Így – bár a luxembourgi és a szegedi döntés is iránymutató – lehet, hogy a végső konklúziót a Kúria fogja levonni az Európai Bíróság ítéletéből.

[i] 2007. évi CXXVII. törvény 99.§

[ii] 2006/112/EK irányelv

[iii] A turistaforgalom vámkönnyítéseiről szóló New Yorkban, 1954. június 4-én kelt Egyezmény, valamint az Egyezmény Kiegészítő Jegyzőkönyvének kihirdetéséről szóló 1964. évi 2. törvényerejű rendeletet

[iv] A Bizottság  2015. július 28-i 2015/2446 felhatalmazáson alapuló rendelete

---