Császárné dr. Balogh Dóra: A menedzsmentdíj és a transzferár

Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.

A „management fee”, azaz a vállalati menedzsmentszolgáltatások díjazásával kapcsolatban gyakran felmerül a kérdés, hogy történt-e egyáltalán szolgáltatásnyújtás és ennek következtében kiemelt figyelemre számíthatnak az adóhatósági transzferár-ellenőrzések során is. Cikkünkben áttekintjük, hogy a menedzsmentszolgáltatások transzferárképzésének elemzése során milyen problémák merülhetnek fel. Hivatkozott jogszabályhelyek: Tao tv. 18. § (1) –(2), (5) bekezdés, Transzferár-nyilvántartási rendelet 3. § 1. pont, Transzferár-nyilvántartási rendelet 5. § (1) bekezdés, Transzferár-nyilvántartási rendelet 1. számú melléklet 1. A menedzsmentszolgáltatások tartalma A menedzsmentszolgáltatás összefoglaló elnevezését jelenti a vállalatvezetés munkáját elősegítő,…

A „management fee”, azaz a vállalati menedzsmentszolgáltatások díjazásával kapcsolatban gyakran felmerül a kérdés, hogy történt-e egyáltalán szolgáltatásnyújtás és ennek következtében kiemelt figyelemre számíthatnak az adóhatósági transzferár-ellenőrzések során is. Cikkünkben áttekintjük, hogy a menedzsmentszolgáltatások transzferárképzésének elemzése során milyen problémák merülhetnek fel.

Hivatkozott jogszabályhelyek: Tao tv. 18. § (1) –(2), (5) bekezdés, Transzferár-nyilvántartási rendelet 3. § 1. pont, Transzferár-nyilvántartási rendelet 5. § (1) bekezdés, Transzferár-nyilvántartási rendelet 1. számú melléklet

1. A menedzsmentszolgáltatások tartalma

A menedzsmentszolgáltatás összefoglaló elnevezését jelenti a vállalatvezetés munkáját elősegítő, heterogén tevékenységeket tartalmazó szolgáltatásoknak (Head Office Agreement, General Service Agreement, azaz központi, illetve általános szolgáltatásoknak), ami az alábbi tevékenységeket foglalja össze jellemzően: pénzügyi, számviteli szolgáltatások, kontrolling, jogi és adótanácsadás, stratégiai tervezési szolgáltatás, HR, marketing, treasury, egyéb adminisztratív szolgáltatás, központilag szervezett IT-megoldások, ügyvezetéssel, menedzsmenttel kapcsolatos tevékenységek, központi marketing és PR tevékenységek stb.

E szolgáltatásokat multinacionális kapcsolt vállalkozások esetén a társaságok számára gyakran az anyavállalat vagy az erre külön kijelölt csoporttag (szolgáltató központ, ún. shared services center, SSC), esetenként egy másik csoporttag kapcsolt vállalkozás nyújtja. A szolgáltatás nyújtása történhet saját humán erőforrás (saját alkalmazottak) segítségével, de elképzelhető az is, hogy a szolgáltatás nyújtója kapcsolt vállalkozás(ok)tól vagy független felektől igénybe vett szolgáltatás költségeit terheli tovább a kapcsolt vállalkozásai részére.

Többféle oka lehet annak, hogy a cégcsoportok az említett tevékenységek ellátását nem független felek bevonásával biztosítják. A multinacionális vállalatok anyacégei rendszerint kiterjedt ellenőrzési, irányítási jogosítvánnyal rendelkeznek leányvállalataiknak mindennapi üzleti gyakorlata felett és ezzel a gyakorlatban úgy élnek, hogy egyes menedzsmentfeladatok elvégzését átvállalják a leányvállalatoktól, vagyis központosítanak egyes feladatokat. Az említett szolgáltatások bizonyos részét vagy egyes szolgáltatásokat a társaságok igénybe vehetnének a piacon független vállalkozásoktól is, de ekkor az anyavállalat jelentős ellenőrzési lehetőségektől esne el. Azokban az esetekben, amikor a szolgáltatásokat a cégcsoportok független vállalkozás(ok)tól veszik igénybe, költségcsökkentést eredményezhet, ha több csoporttag képviselőjeként eljáró kijelölt csoporttag köt megállapodást a külső féllel, a méretgazdaságosság vagy kedvezőbb alkupozíció miatt.

A multinacionális vállalatcsoportok (a továbbiakban: MNE-csoportok) széles körű szabadságot élveznek a tevékenységük megszervezése és az általuk megkötött szerződések tartalma tekintetében, ami azt is jelenti, hogy szabadon megállapodhatnak az általuk alkalmazott transzferár tekintetében. Ennek korlátját jelentheti az az adózási elv, mely szerint a tevékenység megszervezése, a cégcsoporton belüli jövedelmek átcsoportosítása nem irányulhat kizárólag valamilyen adóelőny megszerzésére, ugyanis a menedzsmentdíjak tipikus eszközei lehetnek a jövedelemátcsoportosításnak (pl. azok komplexitása, kevésbé egzakt tartalma révén). Az állami adóhatóságok fontos szerepe eme transzferárak vonatkozásában annak megállapítása és ellenőrzése, hogy azok valós gazdasági eseményen alapulnak-e, illetve megfelelnek-e a szokásos piaci ár elvének. Mindez azért is kiemelt feladat, mert a globálisan működő MNE-csoportok központjai jellemzően nem Magyarországon vannak; itt az esetek jelentős részében nem menedzsmentdíjak kiszámlázására, hanem megfizetésére kerül sor, ami a társaságok belföldi adózás előtti eredményének jelentős csökkenését eredményezheti (esetenként különösen jelentős, több milliárd forint összegben is történnek számlabefogadások és a társaságiadó-alap terhére költségelszámolások).

Az adóalanyoknak az észszerűség határain belül erőfeszítéseket kell tenniük annak megállapítására, hogy transzferárképzésük összhangban van-e a szokásos piaci ár elvével. Emellett azonban a transzferár-nyilvántartás elkészítése iránti igénynek, kötelezettségnek egyensúlyban kell lennie a készítés során felmerülő költségekkel és adminisztrációs terhekkel.

2. Jogszabályi háttér

2.1. A tao-törvény vonatkozó előírásai

A társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény (a továbbiakban: Tao tv.) 18. § (1) bekezdése értelmében – mely a kapcsolt vállalkozások (Tao tv. 4. § 23. pont) között alkalmazott árak módosításáról szól –, amennyiben a kapcsolt vállalkozások egymás közötti szerződésükben, megállapodásukban (általános forgalmi adó nélkül számítva) magasabb vagy alacsonyabb ellenértéket alkalmaznak annál, mint amilyen ellenértéket független felek összehasonlítható körülmények esetén egymás között érvényesítenek vagy érvényesítenének (szokásos piaci ár), a szokásos piaci ár és az alkalmazott ellenérték alapján számított különbözetnek megfelelő összeggel az adózó – a tao-törvényben előírt más, az adózás előtti eredményt növelő vagy csökkentő jogcímektől függetlenül – adózás előtti eredményét

1. a) csökkenti, feltéve, hogy
2. aa) az alkalmazott ellenérték következtében adózás előtti eredménye nagyobb, mint a szokásos piaci ár alkalmazása mellett lett volna,
3. ab) a vele szerződő kapcsolt vállalkozás belföldi illetőségű adózó vagy olyan külföldi személy (az ellenőrzött külföldi társaság kivételével), amely az illetősége szerinti állam jogszabályai szerint társasági adónak megfelelő adó alanya,
4. ac) rendelkezik a másik fél által is aláírt okirattal, amely tartalmazza a különbözet összegét; és
5. ad) rendelkezik a másik fél nyilatkozatával, amely szerint a másik fél a különbözet összegét (a másik félre vonatkozó jog szerinti szokásos piaci ár elve alapján meghatározott összeget) figyelembe veszi (vette) a társasági adó vagy annak megfelelő adó alapjának meghatározása során;
6. b) növeli (kivéve, ha vele magánszemély nem egyéni vállalkozóként kötött szerződést), ha az alkalmazott ellenérték következtében adózás előtti eredménye kisebb, mint a szokásos piaci ár mellett lett volna.

A Tao tv. 18. § (1) bekezdésének bevezető fordulata utal arra, hogy a szokásos piaci ár és az alkalmazott ellenérték alapján számított különbözetnek megfelelő összeggel az adózás előtti eredményt a tao-törvényben előírt más, az adózás előtti eredményt növelő vagy csökkentő jogcímektől függetlenül módosítani kell. Ennek nyomán elképzelhető például olyan eset is, hogy egy, nem a vállalkozási tevékenység érdekében felmerült költség, ráfordítás elszámolása során az adózónak az adózás előtti eredményét nem csupán a Tao tv. 8. § (1) bekezdés d) pontja, (illetve a Tao tv. 3. számú melléklete), hanem a Tao tv. 18. §-a alapján is korrigálnia kell.

A Tao tv. 18. § (2) bekezdése értelmében a szokásos piaci árat a következő módszerek valamelyikével kell meghatározni:

1. a) összehasonlító árak módszerével, amelynek során a szokásos piaci ár az az ár, amelyet független felek alkalmaznak az összehasonlítható eszköz vagy szolgáltatás értékesítésekor a gazdaságilag összehasonlítható piacon;
2. b) viszonteladási árak módszerével, amelynél a szokásos piaci ár az eszköznek, szolgáltatásnak független felek felé, változatlan formában történő értékesítése során alkalmazott ár, csökkentve a viszonteladó költségeivel és a szokásos haszonnal;
3. c) költség- és jövedelemmódszerrel, amelynek során a szokásos piaci árat az önköltség szokásos haszonnal növelt értékében kell meghatározni;
4. d) ügyleti nettó nyereségen alapuló módszerrel, amely azt a – megfelelő vetítési alapra (költségek, árbevétel, eszközök) vetített – nettó nyereséget vizsgálja, amelyet az adózó az ügyleten realizál;
5. e) nyereségmegosztásos módszerrel, amelynek során az ügyletből származó összevont nyereséget gazdaságilag indokolható alapon olyan arányban kell felosztani a kapcsolt vállalkozások között, ahogy független felek járnának el az ügyletben;
6. f) egyéb módszer alapján, ha a szokásos piaci ár az a)–e) pontokban foglaltak alapján nem határozható meg.

Szokásos haszon az a haszon, amelyet összehasonlítható tevékenységet végző független felek összehasonlítható körülmények között elérnek [Tao tv. 18. § (4) bekezdés]. A Tao tv. 18. § (3) bekezdése értelmében az adózónak a tao-törvény hivatkozott előírásait nem kell alkalmaznia:

1. a) az adóév utolsó napján kis- és középvállalkozásnak minősülő adózónak a közös beszerzés és értékesítés érdekében létrehozott olyan kapcsolt vállalkozással – a versenyhátrány megszüntetése céljából – kötött tartós szerződésre, amely kapcsolt vállalkozásban a kis- és középvállalkozások szavazati joga együttesen meghaladja az 50 százalékot,
2. b) az adózónak az állam vagy helyi önkormányzat részére történő, jogszabályban meghatározott kötelezettségen alapuló, visszafizetési kötelezettség nélkül adott támogatás, juttatás, térítés nélkül átadott eszköz (ideértve a beruházás átadását is) esetében.

A Tao tv. 18. § (5) bekezdése az adózó adózás előtti eredmény módosítási kötelezettségének áttekinthető ellenőrizhetősége érdekében a szokásos piaci ár meghatározásával összefüggő nyilvántartási kötelezettséget ír elő bizonyos társaságiadó-alanyok számára. Az adóév utolsó napján kisvállalkozásnak nem minősülő gazdasági társaság, egyesülés, európai részvénytársaság, szövetkezet, európai szövetkezet és külföldi vállalkozó (kivéve a közhasznú nonprofit gazdasági társaságot, és azt az adózót, amelyben az állam rendelkezik közvetlenül vagy közvetve többségi befolyással), a bevallás benyújtásáig köteles a  Tao tv. felhatalmazása alapján kiadott miniszteri rendelet előírásai szerint rögzíteni a szokásos piaci árat, az annak meghatározásánál általa alkalmazott módszert, valamint az azt alátámasztó tényeket és körülményeket.

Az állami adóhatóság az ellenőrzés során revízió alá vonja a jogszabály által előírt dokumentációt, vizsgálja annak megfelelőségét, az adózás előtti eredmény korrekciójának szükségességét, annak mértékét. Az adóhatóság által az ellenőrzés során megállapított korrekció jelentős lehet, ha az adózó nem megfelelően állapította meg a Tao tv. 18. § (1) bekezdésében rögzített, adózás előtti eredményt módosító tételt, ami általában a szokásos piaci ár helytelen megállapításából adódik.

A Tao tv. 31. § (2) bekezdés b) pontja értelmében a törvény a Gazdasági Együttműködési és Fejlesztési Szervezet (a továbbiakban: OECD) nemzetközi vállalkozások és az adóhatóságok részére készült, a kapcsolt vállalkozások közötti árak módosítására vonatkozó iránymutatása, azaz az OECD Transzferár Irányelvek a multinacionális vállalkozások és az adóhatóságok számára (a továbbiakban: Transzferár Irányelvek) figyelembevételével készült szabályozást tartalmaz. A Transzferár Irányelvek olyan „soft law”-nak tekinthető, amely alapelveket és ajánlásokat ad az alkalmazható törvényekkel összhangban álló helyes gyakorlat kialakításához. Ennél fogva, nem jogszabályi formában ugyan, de a jogértelmezés szakmai-módszertani háttéranyagaként hivatkozási alapként szolgál a gyakorlatban. A 31/2016. számú közigazgatási elvi határozat rámutat arra, hogy az OECD Transzferár Irányelvekben foglaltak mindig csak a konkrét tényállás függvényében alkalmazhatóak, nem általánosíthatóak.

A Transzferár Irányelvek útmutatást ad – egyebek mellett – a szokásos piaci ár elvének és a transzferárképzési módszereknek az alkalmazásához, illetve az összehasonlító elemzéshez. A Transzferár Irányelvek VII. Fejezete szól a csoporton belüli szolgáltatásokra vonatkozó különleges szempontokról, melynek 7.14. pontja a csoporton belüli szolgáltatások között nevesíti a menedzsmentszolgáltatások jelentős részét („általában idetartozhatnak az adminisztratív szolgáltatások – például a tervezés, a koordináció, az üzleti költségvetések ellenőrzése, a pénzügyi tanácsadás, a számviteli, könyvvizsgálati, jogi, faktoring és számítástechnikai szolgáltatások –, a pénzügyi szolgáltatások, továbbá a humánpolitikai ügyeket érintő szolgáltatások, mint pl. a képzés”). Ennek alapján a menedzsmentszolgáltatások esetében a Transzferár Irányelvek VII. fejezetében foglaltak iránymutatásul szolgálnak.

Olvassa el az Adó szaklap 2018/12–13. számában megjelent cikkünk teljes szövegét >>

---