Boda Péter: Gépjárművek bérbeadása és lízingje az áfában

Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.

Cikkünkben a teljesség igénye nélkül azokat a jogértelmezési és jogalkalmazási problémákat mutatjuk be, amelyek a gépjárművek bérbeadására és lízingjére irányuló ügyletek kapcsán az áfaalanyok esetében merülnek fel. A gépjárművek bérbeadása leginkább a gépjárműveket, valamint az üzemeltetésükhöz szükséges termékeket és szolgáltatásokat terhelő áfa levonására vonatkozó korlátozások miatt, a gépjárművek lízingje pedig jellemzően a lízingügyletek speciális áfatörvény szerinti minősítése miatt okoz nehézségeket az áfaalanyoknak, ezért a cikkben elsődlegesen az áfatörvénynek ez utóbbi kérdéseket érintő előírásaival foglalkozunk. Hivatkozott jogszabályhelyek: Áfa tv. 10. §,…

Cikkünkben a teljesség igénye nélkül azokat a jogértelmezési és jogalkalmazási problémákat mutatjuk be, amelyek a gépjárművek bérbeadására és lízingjére irányuló ügyletek kapcsán az áfaalanyok esetében merülnek fel. A gépjárművek bérbeadása leginkább a gépjárműveket, valamint az üzemeltetésükhöz szükséges termékeket és szolgáltatásokat terhelő áfa levonására vonatkozó korlátozások miatt, a gépjárművek lízingje pedig jellemzően a lízingügyletek speciális áfatörvény szerinti minősítése miatt okoz nehézségeket az áfaalanyoknak, ezért a cikkben elsődlegesen az áfatörvénynek ez utóbbi kérdéseket érintő előírásaival foglalkozunk.

Hivatkozott jogszabályhelyek: Áfa tv. 10. §, Áfa tv. 13. §, Áfa tv. 55. §, Áfa tv. 125. §

1. A bérbeadás és a lízing jellege és tartalma

Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa tv.) 259. § 4. pontja bérbeadásként, illetve bérbevételként nevesíti a bérleti szerződésen alapuló jogviszonyokat – vagyis a Polgári Törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvény (továbbiakban: Ptk.) 6:331-6:341. §-ában foglalt, a bérleti szerződésre vonatkozó rendelkezéseknek megfelelően létesített jogviszonyokat -, valamint azokat a jogviszonyokat, amelyeknek a tartama alatt a jogosultak az ellenérték egészét vagy túlnyomó részét termék időleges használatáért térítik meg vagy téríteni kötelesek a kötelezetteknek. A fenti tartalommal megvalósuló bérbeadási, illetve bérbevételi ügyletek az Áfa tv. 13. §-a szerint az áfatörvény alkalmazásában szolgáltatásnyújtásoknak minősülnek.

[2] A Ptk. a fiduciárius hitelbiztosítékokat – két, az üzleti életben széles körben alkalmazott ügylettípus, a faktoring és a pénzügyi lízing kivételével – nem tekintette olyan alapvető, a gazdasági életben jelentőséggel bíró, kiforrott gyakorlattal rendelkező ügyletnek, amelynek önálló szerződéstípusként való szabályozása indokolt lenne. Ezen túl a jogalkotó indokolatlannak tartotta tovább fenntartani a különféle dologi hitelbiztosítékok közötti versenyt. Éppen ezért úgy foglalt állást, hogy – a teljeskörűen és kógens módon, korlátolt dologi jogként szabályozott zálogjog mellett – indokolatlan a tulajdonjog biztosítéki célú felhasználása. Az ilyen gyakorlatot pozitív szabályozással nem kívánta bátorítani, ugyanakkor a szabályozatlan helyzet fenntartását a jogbiztonság és az adósvédelem szempontjából veszélyesnek tartotta. E megfontolások alapján a jogalkotó – a dologi biztosítékok körében a zálogjog számára monopóliumot biztosítva – a lehetséges megoldások közül a fiduciárius hitelbiztosítékok tiltását választotta (Ptk. 6:99. §). A tilalom körének kijelölésével a jogalkotó meghatározta, hogy mely ügylettípusokat tekinti a tipikus fiduciárius biztosítékoknak: tulajdonjog átruházása, más jog vagy követelés átruházása (engedményezés és jogátruházás), valamint vételi jog alapítása, amennyiben ezekre biztosítéknyújtás céljából kerül sor. A Ptk., az itt megjelölt ügyletek tiltásán túl, a hagyományosan kodifikált tulajdonjog-fenntartás mellett, új nevesített szerződéstípusként szabályozta a gyakorlatban leginkább meghonosodott, fiduciárius biztosítéki elemet tartalmazó két finanszírozási ügyletet: a faktoringot és a pénzügyi lízinget. [A fiduciárius biztosítékokkal kapcsolatos kodifikációs vitákról, ezen ügyletekkel kapcsolatos általános kérdésekről és az egyes fiduciárius biztosítékokról részletes áttekintés nyerhető a Gárdos Péter (szerk.): Tanulmányok a fiduciárius biztosítékok köréből (Budapest, 2010, HVG-ORAC) c. műből.]

Az áfatörvény a lízing fogalmát nem ismeri, ugyanakkor az Áfa tv. 10. § a) pontja értelmében termékértékesítésnek kell tekinteni a termék birtokbaadására irányuló olyan ügyleteket, amelyek keretében a termékek határozott időre szóló bérbeadása vagy részletvétele azzal a feltétellel valósul meg, hogy a jogosultak a termékek tulajdonjogát legkésőbb a határozott idő lejártával, illetve az ellenérték maradéktalan megtérítésével megszerzik. A lízing áfatörvény szerinti megítélése szempontjából elsődlegesen azt kell megvizsgálni, hogy a Ptk. és más ágazati jogszabályok által, valamint a köznyelvben és a szakzsargonban lízingként nevesített ügyletek mire irányulnak, illetve milyen tartalommal valósulnak meg, továbbá az áfatörvény előírásait – többek között a fent hivatkozott rendelkezéseket – figyelembe véve termékértékesítéseknek vagy szolgáltatásnyújtásoknak minősíthetők.

A Ptk. a „lízing” megnevezést kizárólag a pénzügyi lízingszerződések esetében használja. A Ptk. 6:409. §-a szerinti pénzügyi lízingszerződés alapján megvalósuló ügyletek keretében

– a lízingbeadó a tulajdonában álló dolgot vagy jogot mint „lízingtárgyat” a lízingbevevőnek határozott időre használatba adja;
– a lízingbevevő pedig a lízingtárgyat átveszi és lízingdíjat fizet, továbbá jogosult arra, hogy a szerződés megszűnésekor a lízingtárgyat ellenérték nélkül vagy a szerződéskötéskori piaci értékénél jelentősen alacsonyabb áron megszerezze, feltéve, hogy a szerződés alapján a lízingtárgyat a gazdasági élettartamát elérő vagy azt meghaladó ideig használhatja, vagy a lízingtárgy használatának időtartamától függetlenül az általa fizetendő lízingdíjak összege eléri vagy meghaladja a lízingtárgy szerződéskötéskori piaci értékét.

A hitelintézetekről és a pénzügyi vállalkozásokról szóló 2013. évi CCXXXVII. törvény (a továbbiakban: Hpt.) 6. § (1) bekezdés 89. pontja a pénzügyi lízinget olyan tevékenységként határozza meg, melynek keretében

– a lízingbeadó a tulajdonában lévő ingatlant vagy ingó dolgot, illetve vagyoni értékű jogot a lízingbevevő határozott idejű használatába adja;
– a lízingbevevő a használatba adással viseli a kárveszély átszállásából származó kockázatot, jogosulttá válik a hasznok szedésére, viseli a közvetlen terheket (ideértve a fenntartási és amortizációs költségeket is), továbbá jogosultságot szerez arra, hogy a szerződésben kikötött időtartam lejártával a lízingdíj teljes tőketörlesztő és kamattörlesztő részének, valamint a szerződésben kikötött maradványértéknek a megfizetésével a dolgon ő vagy az általa megjelölt személy tulajdonjogot szerezzen (a fenti jog gyakorlása hiányában a lízing tárgya visszakerül a lízingbeadó birtokába);
– a felek a szerződésben kikötik a lízingdíjnak a tőkerészét – amely a lízingbe adott vagyontárgy, vagyoni értékű jog szerződés szerinti árával azonos -, és a kamatrészét, valamint a törlesztésének ütemezését.

A Ptk. és a Hpt. hivatkozott rendelkezései alapján a pénzügyi lízingügyletek az áfatörvény alkalmazásában olyan speciális ügyleteknek tekinthetők, melyek keretében egy termékértékesítés vagy egy szolgáltatásnyújtás mint adóköteles alapügylet, valamint egy ahhoz kapcsolódó, hitel nyújtására irányuló adómentes szolgáltatásnyújtás, illetve hitelügylet valósul meg. Amennyiben a felek az alapügylet és a hitelügylet ellenértékéről – azaz a tőkerészről és a kamatrészről – a pénzügyi lízingszerződés megkötésekor külön-külön megállapodnak, valamint a hitelügyletről történő megállapodásban a kamatlábat is rögzítik, továbbá az alapügylet és hitelügylet ellenértékét elkülönülten kell elszámolni, úgy a hitelügylet az alapügylettől egyértelműen elkülöníthető és így azt az áfakötelezettség szempontjából önállóan kell megítélni. A fenti feltételek a Hpt. szerinti pénzügyi lízingügyletek esetében általában maradéktalanul fennállnak. Ellenkező esetben, vagyis a kérdéses feltételek teljesülésének, illetve a hitelügylet elkülöníthetőségének hiányában a hitelügylet az alapügylettel azonos adójogi megítélés alá esik.

Ha a felek által kötött pénzügyi lízingszerződés ún. zárt végű pénzügyi lízing megvalósítására irányul, vagyis a felek a szerződés megkötésekor úgy állapodnak meg, hogy a lízingtárgy a futamidő végén, az utolsó törlesztő részlet/lízingdíj megfizetésével átkerül a lízingbevevő tulajdonába, akkor az alapügylet az Áfa tv. 10. § a) pontja értelmében áfatörvény szerinti termékértékesítésnek minősül. Amennyiben azonban a felek által kötött pénzügyi lízingszerződés ún. nyílt végű pénzügyi lízing megvalósítására irányul, vagyis a szerződés alapján a lízingtárgy az utolsó törlesztő részlet/lízingdíj megfizetésével nem automatikusan, hanem a lízingbevevő döntésétől függően, opcionálisan kerül át a lízingbevevő tulajdonába, úgy az alapügylet az Áfa tv. 13. §-a és a 259. § 4. pontja szerint bérbeadásra irányuló szolgáltatásnyújtásnak tekinthető.

A köznyelv és a szakzsargon a pénzügyi lízing mellett az operatív lízing fogalmát is használja, ugyanakkor az operatív lízingről sem az áfatörvény, sem a Ptk., sem más ágazati jogszabály nem rendelkezik. Az operatív lízingügyletek jellegükből adódóan az Áfa tv. 13. §-a és a 259. § 4. pontja szerint bérbeadásra irányuló szolgáltatásnyújtásoknak minősülnek, valamint azok keretében a bérbeadás mellett nem valósul meg hitel nyújtására irányuló szolgáltatásnyújtás, legfeljebb csak a bérbeadáshoz kapcsolódó – azzal azonos adójogi megítélés alá eső – járulékos mellékszolgáltatások teljesítésére kerül sor.

Arra való tekintettel, hogy a lízingügyletek az áfatörvény alkalmazásában bizonyos esetekben bérbeadásnak tekinthetők, az alábbiakban ismertetésre kerülő jogértelmezési és jogalkalmazási problémák esetében a gépjárművek bérbeadását és lízingjét nem mindig különítjük el egymástól.

Olvassa el az Adó szaklap 2018/5. számában megjelent cikk teljes szövegét >>

---