Nem sértett uniós jogot a magyar reklámadó

Ez a cikk több mint egy éve került publikálásra. A cikkben szereplő információk a megjelenéskor pontosak voltak, de mára elavultak lehetnek.

Az EUB szerint a Bizottság tévesen értelmezte az EUMSZ 107. cikkét, amikor megállapította, hogy a magyar reklámadó szelektív előnyöket nyújt a kisvállalkozások számára és ez ellentétes az EUMSZ rendelkezéseivel.

Az alapügy

A magyar Országgyűlés 2014. június 11‑én elfogadta a reklámadóról szóló 2014. évi ΧΧΠ. törvényt (a továbbiakban: reklámadóról szóló törvény), amely 2014. augusztus 15‑én lépett hatályba, és olyan új, a reklámok Magyarországon való közzétételéből származó bevételre kivetett, sávosan progresszív különadót (a továbbiakban: reklámadó) vezetett be, amely a vállalkozásokat terhelő meglévő adók, különösen a társasági adó mellett alkalmazandó.

A reklámadóról szóló törvény értelmében a reklámadó alanya a reklám közzétevője, azaz  az újságok, audiovizuális médiumok, a reklám kihelyezői, nem pedig a hirdetők vagy a hirdetők és a reklámot közzétevők között közvetítő szerepet betöltő reklámügynökségek. Az adó alapja a reklám közzétételéből származó adóévi nettó árbevétel. Az adó területi hatálya Magyarországra terjed ki.

A reklámadóról szóló törvényt az Európai Bizottság az állami támogatások ellenőrzése keretében vizsgálta. A magyar hatóságok az eljárásban arra az álláspontra helyezkedtek, hogy  a reklámadó célja az arányos közteherviselés elvének érvényesítése.

A magyar hatóságokkal folytatott levélváltást követően a Bizottság megindította az EUMSZ 108. cikk (2) bekezdése szerinti állami támogatásokkal kapcsolatos hivatalos vizsgálati eljárást és a 659/1999/EK tanácsi rendelet alapján felfüggesztő rendelkezést bocsátott ki a reklámadóval kapcsolatos veszteség levonásával kapcsolatban.

A Bizottság úgy ítélte meg, hogy az adókulcsok progresszív jellege és az elhatárolt veszteségek adóalapból való levonására vonatkozó rendelkezések állami támogatást eredményeznek.

A Bizottság szerint a progresszív adókulcsok különbséget tesznek a magas reklámbevételű vállalkozások (tehát a nagyobb méretű vállalkozások) és az alacsony reklámbevétellel rendelkező vállalkozások (tehát a kisebb méretű vállalkozások) között, és méretük alapján szelektív előnyt biztosítanak a kisvállalkozások számára.

A Bizottság továbbá úgy vélte, hogy a veszteségek 50%‑ának a levonhatósága állami támogatásnak minősülő szelektív előnyt nyújt a 2013‑ban nyereséget nem termelő vállalkozások számára.

Magyarország a Bizottság intézkedéseit követően úgy módosította a reklámadóra vonatkozó rendelkezéseket, hogy 0‑tól 50%‑ig terjedő hat adókulcsból álló progresszív adótáblát kételeműre cserélte. A 100 millió forintos adóalap 0%-os kulcsot alkalmazott, az efeletti részre pedig 5,3%-ot, amely rendelkezéseket a parlament a reklámadó törvények 2014-e shatályba lépésére visszamenőleges hatállyal rendelt alkalmazni.

A Bizottság a Magyarország által a reklámbevétel adózására vonatkozóan végrehajtott intézkedésről szóló határozattal  lezárta a hivatalos vizsgálati eljárást és megállapította, hogy  a progresszív adókulcson és az adófizetési kötelezettség összegének – a 2013‑ban nyereséget nem termelő vállalkozások elhatárolt veszteségeinek a levonása formájában megvalósuló – csökkentésére vonatkozó rendelkezéseken alapuló adózási rendszer, amelyet a reklámadóról szóló 2014. évi ΧΧΠ. törvény – ideértve annak a 2015. június 4‑i módosítását követő változatát is – hozott létre, állami támogatásnak minősül, amelyet Magyarország jogellenesen, az EUMSZ 108. cikk (3) bekezdésének megsértésével vezetett be, és amely ezenfelül az EUMSZ 107. cikkre figyelemmel összeegyeztethetetlen a belső piaccal. A Bizottság ezért  kötelezte Magyarországot, hogy téríttesse vissza a kedvezményezettekkel a belső piaccal összeegyeztethetetlennek nyilvánított támogatásokat.

A Bizottság szerint a reklámadó törvény elfogadásával Magyarország lemondott azon forrásokról, amelyeket az alacsonyabb árbevétellel rendelkező vállalkozásoktól (tehát a kisebb vállalkozásoktól) kellett volna beszednie, ha azok azonos szintű adókötelezettség alá tartoztak volna, mint a magasabb árbevételű vállalkozások (tehát a nagyobb vállalkozások).

Az előny fennállását illetően a Bizottság emlékeztetett arra, hogy a lényegesen alacsonyabb kulccsal való adóztatás a magas árbevétellel rendelkező vállalkozások terheihez képest csökkenti az alacsony árbevétellel rendelkező vállalkozások által viselendő terheket, és így előnyt nyújt a kisvállalkozások számára a nagyobb vállalkozásokkal szemben. A 2013‑ban nyereséget nem termelő vállalkozások számára biztosított lehetőség, amely szerint az előző évek elhatárolt veszteségeinek 50%‑ával csökkenthetik adóalapjukat, szintén előnynek minősül, mivel csökken e vállalkozások adóterhe az azon vállalkozások által viselt adóteherhez képest, amelyek nem voltak jogosultak e levonás igénybevételére.

A Bizottság úgy vélte, hogy a rendszer jellege vagy általános felépítése nem indokolja az adóztatás progresszív szerkezetén alapuló referenciarendszertől való eltérést.

A magyar hatóságok arra hivatkoztak, hogy a reklámadó az újraelosztási logikán alapul, és hogy a vállalkozások forgalma és mérete tükrözi azok fizetési képességét, ily módon azon vállalkozások fizetési képessége, amelyek magasabb reklámbevételekkel rendelkeznek, erősebb a kevésbé jelentős reklámbevételekkel rendelkező vállalkozások fizetési képességénél.

A Bizottság szerint azonban a Magyarország által szolgáltatott információk nem támasztják alá, hogy a vállalkozások forgalma tükrözi azok fizetési képességét, sem pedig azt, hogy az adózási rendszer jellege vagy általános felépítése igazolja az adó progresszív szerkezetét.

A Bizottság nem értett egyet azzal a magyar állásponttal sem, amely szerint az elhatárolt veszteségek 50%‑ának a levonhatósága az adókikerülés és az adófizetési kötelezettség megkerülésének megelőzésére irányuló intézkedésként lenne értelmezhető.

A Bizottság szerint az intézkedés önkényes megkülönböztetést vezetett be vállalkozások két, hasonló jogi és ténybeli helyzetben lévő csoportja között, így egyrészt azon vállalkozások, amelyek elhatárolt veszteségekkel rendelkeztek és 2013‑ban nem termeltek nyereséget, másrészt pedig azon vállalkozások között, amelyek 2013‑ban nyereségesek voltak, azonban rendelkezhettek volna a korábbi pénzügyi évekről elhatárolt veszteségekkel. A rendelkezés azt is lehetővé tette a 2013‑ban nem nyereséges vállalkozások számára, hogy a korábbi években keletkezett, elhatárolt veszteségeket is érvényesítsék.

A reklámadóról szóló törvény elfogadásakor már fennálló veszteségek levonása a Bizottság szerint szelektivitást eredményezhet, mivel a levonási lehetőség előnyben részesíthet egyes vállalkozásokat, amelyek jelentős elhatárolt veszteségekkel rendelkeznek. Az eltérő bánásmód ily módon önkényes és összeegyeztethetetlen az árbevétel alapú adók jellegével, és nem tekinthető úgy, mint amely az adócsalás és az adókikerülés elleni küzdelem részét képezné, ami igazolhatná az ilyen eltérő bánásmódot.

Végül a Bizottság úgy vélte, hogy a szóban forgó intézkedés torzítja a versenyt, vagy a verseny torzításával fenyeget, és érinti a tagállamok közötti kereskedelmet. E tekintetben többek között megállapította, hogy a magyarországi reklámpiac ki volt téve a versenynek, és e piacon más tagállamokból származó szereplők is közreműködtek, ily módon pedig a legalacsonyabb adókulcs alá eső vállalkozások működési támogatásban részesültek.

A reklámadóról szóló törvény 2015‑ös módosításával kapcsolatban a Bizottság előadta, hogy az ugyanazon elvekre épül, és ugyanazon jellemzőkkel bír, mint amelyeket a 2014‑es reklámtörvény tekintetében elfogadtak.

A Bizottság szerint a módosított reklámadó visszaható hatályának opcionális jellege lehetővé teszi a vállalkozások számára, hogy megkerüljék e visszaható hatály szerinti adófizetési kötelezettségüket, és gazdasági előnyt biztosít azon vállalkozásoknak, amelyek a korábbi

A magyar parlament 2017-ben elfogadta azt a törvényt, amellyel lényegében visszaható hatállyal eltörölte a reklámadót.

A Bizottság e tekintetben írásbeli észrevételeiben a Törvényszék előtt előadta, hogy Magyarország visszaható hatállyal eltörölte a korábban megfizetett reklámadót (amely „túlfizetésnek minősül”), és hogy e rendelkezést kifejezetten a határozat végrehajtása érdekében fogadták el, a Bizottság rámutat, hogy a korábban meghatározott támogatások visszatéríttetésére vonatkozó kötelezettség megszűnt.

Az EUB döntése

Az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdése szerint, ha a Szerződés másként nem rendelkezik, a belső piaccal összeegyeztethetetlen a tagállamok által vagy állami forrásból bármilyen formában nyújtott olyan támogatás, amely bizonyos vállalkozásoknak vagy bizonyos áruk termelésének előnyben részesítése által torzítja a versenyt, vagy azzal fenyeget, amennyiben ez érinti a tagállamok közötti kereskedelmet.

Az állandó ítélkezési gyakorlatból kitűnik, hogy a EUMSZ 107. cikk (1) bekezdésében említett támogatás fogalma nem korlátozódik a szubvenciókra, hanem azon állami beavatkozásokat is magában foglalja, amelyek különböző módon könnyítenek a vállalkozás költségvetésére általában nehezedő terheken, és amelyek ugyanolyan természetűek és azonos hatásúak, de nem minősülnek a szó szoros értelmében vett szubvenciónak.

Tehát az adózás területén ebből következően az az intézkedés, amellyel a hatóságok olyan előnyös adójogi bánásmódot biztosítanak egyes vállalkozásoknak, amely ugyan nem jár együtt állami források átruházásával, de pénzügyileg kedvezőbb helyzetbe hozza a kedvezményezetteket a többi adóalany helyzetéhez képest, az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdése értelmében állami támogatásnak minősül.

Magyarország helytállóan hivatkozik arra, hogy az adókulcsok nem zárhatók ki valamely adórendszer tartalmából, amint azt a Bizottság tette a megtámadott határozat (48) preambulum bekezdésében.

Függetlenül attól, hogy az adóztatás egységes vagy progresszív adókulcson alapul, a teher mértéke – amint az adóalap, az adóztatandó tényállás és az adóalanyok köre is – a valamely adóteherre vonatkozó jogi szabályozás alapvető jellemzőinek részét képezi.

A „normál” rendszer azonosítása

A „normál” rendszer felépítésének meghatározásához elengedhetetlen az adóteher mértékének ismerete, ennek hiányában lehetetlen vizsgálni, hogy fennáll‑e olyan eltérés, amely egyes vállalkozásoknak kedvez.

Mindemellett a megtámadott határozatból és az ellenkérelemben előadott érvelésből kitűnik, hogy a Bizottság megpróbálta azonosítani azt az adózási szerkezettel rendelkező „normál” rendszert, amelyhez viszonyítani lehet.

Vagyis a Bizottság egy olyan „normál” rendszert azonosított, amely vagy hiányos, mivel nem tartalmaz adókulcsot, vagy pedig hipotetikus, mivel egységes adókulcsot tartalmaz, ami téves jogalkalmazásnak minősül.

Az EUB úgy érvelt, hogy a jelen ügyben „normál” rendszerként kizárólag a progresszív kulcsos reklámadót, mint egységes szerkezetet lehetett volna figyelembe venni.

A jelen ügyben a Bizottság megállapította, hogy a reklámadó szerkezete a progresszív adókulcsaival és adósávjaival együtt ellentétes az ezen adó által követett céllal, és e tekintetben hátrányosan megkülönböztető hatásokkal járt ezen ágazat vállalkozásaira nézve, ezért meg kell vizsgálni, hogy megalapozott‑e ez a megállapítás.

Az EUB úgy foglalt állást, hogy a Bizottság által említett, a költségvetési bevételek biztosítására irányuló célkitűzés minden nem konkrét célhoz rendelt adónak közös sajátossága, amely adók az adórendszerek lényegét jelentik, és e célkitűzés önmagában nem elegendő a különböző adók természetének meghatározásához.

Arányos közteherviselés

Az EUB szerint az adókulcsok progresszív szerkezete önmagában nem ellentétes a költségvetési bevételek beszedésére irányuló célkitűzéssel. Hasonlóképpen, a méltányos közteherviselés előmozdításának célkitűzése nagyon általános, és a legtöbb adó esetében érvényes. Az tehát nem felelhet meg valamely adó különös célkitűzésének.

Az EUB nem értett egyet a Bizottság azon álláspontjával, hogy a reklámadó felépítése, nem koherens a magyar hatóságok célkitűzésével, ha a szóban forgó adót az árbevételre vetették ki. Az EUB szerint ugyanis észszerűen feltételezhető, hogy a magasabb forgalmat elérő vállalkozásnak a különböző méretgazdaságossági szempontokból adódóan arányosan kisebb költségei lehetnek, mint a szerényebb forgalmat bonyolító vállalkozásnak – mivel az egységre jutó állandó és változó költségek a tevékenység nagyságrendjének változásával csökkennek, és ily módon a nagyobb vállalkozás képessé válik arra, hogy forgalma alapján arányosan magasabb adót fizessen.

Az EUB a fentiek alapján megállapította, hogy a Bizottság hibát követett el a reklámadó célkitűzésének a meghatározását illetően is, az volt, hogy az újraelosztási logikát tiszteletben tartva árbevételen alapuló ágazati adót állapítson meg.

Szelektív előnyök

Az EUB szerint azt a kérdést is meg kellett vizsgálni, hogy a Bizottság a fentiekben elkövetett két hiba ellenére helyesen állapította‑e meg a reklámadó által nyújtott szelektív előnyök fennállását.

Az EUB felhívta a figyelmet, hogy már számos alkalommal foglalt állást arról, hogy egyes adórendszereken belül fennállnak‑e, vagy sem, szelektív előnyök, illetve nagyobb általánosságban az olyan kötelező hozzájárulásokat előíró rendszerekkel kapcsolatban, amelyekre olyan szabályok voltak jellemezőek, amelyek e hozzájárulásokat a fizetésére kötelezett személy helyzete szerint módosították. E tekintetben önmagában az a tény, hogy valamely adót progresszív adózási szerkezet, adóalap‑csökkentés, felső korlát vagy egyéb modulációs rendelkezés jellemez, és hogy ennek eredményeként az adóalanyok adóalapjuk nagysága, vagy az említett modulációs rendelkezésekben szereplő egyéb paraméterek alapján ténylegesen eltérő mértékű adót fizetnek, nem szükségszerűen jelenti azt, hogy egyes vállalkozások szelektív előnyökben részesülnek.

Az EUB gyakorlatából kitűnik, hogy amennyiben az adó által biztosított előny az adó céljával ellentétes, eltérő bánásmódhoz vezet, úgy szelektívnek minősül. Ugyanakkor maga az adó célja is tartalmazhat az adóteher megosztására vagy hatásának mérséklésére irányuló modulációt. Az egyes adóalanyok másoktól eltérő sajátos helyzetét az adó céljának sérelme nélkül is figyelembe lehet venni.

Összefoglalva, a szelektív jelleg hiányzik, ha az adózásbeli különbségek, és az azokból esetlegesen származó előnyök – még ha azokat egyedül az adótehernek az adóalanyok közötti megosztásának logikája indokolja is – a „normál” rendszer egyszerű, eltérés nélküli alkalmazásából erednek, ha az összehasonlítható helyzeteket hasonló módon kezelik, és ha ezek a modulációs rendelkezések nem sértik a szóban forgó adó célját.

Azon különös rendelkezések pedig, amelyeket egyes vállalkozások számára sajátos helyzetükre tekintettel írnak elő modulációs előnyben, vagy akár adómentességben részesítve őket, nem vizsgálhatók úgy, mint amelyek szelektív előnyt keletkeztetnek, amennyiben e rendelkezések nem ellentétesek a szóban forgó adó céljával.

Ezzel szemben, ha az adó céljára vagy az ezen adó modulációját igazoló logikára tekintettel összehasonlítható helyzetben lévő vállalkozásokkal szemben nem tanúsítanak egyenlő bánásmódot e tekintetben, ez a hátrányos megkülönböztetés olyan szelektív előnyt eredményez, amely az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdésében foglalt egyéb feltételek fennállása esetén állami támogatásnak minősülhet.

Így tehát különösen a progresszív adózási szerkezetek, ideértve azokat, amelyek jelentős mértékben csökkentik az adóalapot, és amelyek nem rendkívüliek a tagállamok adórendszereiben, önmagukban nem utalnak állami támogatás fennállására.

Az állami támogatás fogalmáról szóló közlemény 139. pontjában a Bizottság e tekintetben megjegyezte, hogy a jövedelemre kivetett adó progresszív jellegét igazolhatja az ilyen adó mögött húzódó újraelosztási logika.

Az EUB szerint viszont a Bizottság állításával ellentétben, ezt a megállapítást nem lehet a jövedelemadókra, vagy azon adókra korlátozni, amelyek a szóban forgó tevékenységgel esetlegesen okozott bizonyos negatív hatások ellensúlyozására és kiküszöbölésére irányulnak, és kizárni alóla azokat az adókat, amelyeket nem a vállalkozások nettó bevételére vagy nyereségére, hanem tevékenységére vetettek ki.

Az ítélkezési gyakorlatból ugyanis nem tűnik ki, hogy a valamely adóra vonatkozó modulációs intézkedés szelektív előnyként történő minősítésének elkerülése érdekében a tagállamok csak olyan modulációs kritériumokat alkalmazhatnak, amelyek meghatározott célokra irányulnak, mint a javak újraelosztása, vagy a negatív externáliák ellensúlyozása és kiküszöbölése. Ehhez az szükséges, hogy a kívánt moduláció ne legyen önkényes.

Következésképpen a forgalomra kivetett adót illetően a bizonyos, akár magas küszöbértéktől kezdődően progresszív adóztatás formáját öltő modulációs kritérium, amely azon kívánságnak felelhet meg, hogy a vállalkozás tevékenységét csak akkor adóztassák, ha e tevékenység elér egy bizonyos jelentőséget, önmagában nem jelenti szelektív előny fennállását.

Az EUB értelmezése szerint tehát a Bizottság tévesen következtetett a reklámadóval együtt járó szelektív előnyök fennállására pusztán ezen új adó progresszív szerkezete alapján.

A Bizottság rámutatott, hogy a magyar hatóságok által az adóelőlegekről benyújtott adatok azt mutatják, hogy a reklámbevételre vonatkozó 30%‑os, illetve 40%‑os adókulcsnak megfelelő két legfelső sávba 2014‑ben csupán egyetlen vállalkozás esett, amely ezen adóelőleg 80%‑át fizette be. A Bizottság azon a véleményen volt, hogy ezek az adatok jól mutatják a reklámadóról szóló törvényen alapuló, vállalkozásokkal szembeni eltérő bánásmód konkrét hatásait, és ezen adó progresszív adókulcsainak a szelektív jellegét. E ténybeli megállapításhoz ugyanakkor nem kapcsolódott magára a progresszív adóztatás alapelvére vonatkozótól eltérő okfejtés.

Az EUB szerint a Bizottság puszta megállapítása semmiképpen sem annak bizonyítására, hogy a szóban forgó adó esetében alkalmazott progresszív szerkezet nem volt összeegyeztethető annak céljával.

Az EUB úgy látta, hogy a Bizottságnak nem sikerült bizonyítania a megtámadott határozatban azt, hogy a reklámadó progresszív szerkezete miatt szelektív előny, vagyis állami támogatás áll fenn.

Az EUB azt sem találta bizonyítottnak, hogy az adóalapnak a reklámadó alkalmazásának első adóévében a 2013‑ban nyereséget nem termelő vállalkozások esetében az elhatárolt veszteségek 50%‑ával való csökkentésében olyan hátrányosan megkülönböztető elem áll fenn, amely ellentétes ezen adó célkitűzésével, és amely állami támogatásra jellemző szelektív előnynek minősül.

Az EUB a fent kifejtettek alapján a Bizottság reklámbevétel adózására vonatkozóan végrehajtott határozatát megsemmisítette.

(curia.europa.eu)

---